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AGENCIAS DE ADUANAS – Responsabilidad / OBLIGACIONES ADUANERAS – Por ellas responde las sociedades de intermediación aduanera / TRIBUTOS ADUANEROS – Comprende los derechos de aduana y el impuesto sobre las ventas /SOCIEDADES DE INTERMEDIACION ADUANERA – Actúan como declarantes y responsables del pago de los tributos aduaneros / IMPORTADOR – Debe suministrar la información y el dinero a la agencia aduanera
La Sala advierte que las Sociedades de Intermediación Aduanera, hoy denominadas Agencias de Aduanas, cumplen una importante actividad auxiliar de la función pública aduanera y de conformidad con el artículo 12 del Decreto 2685 de 1999, tienen como fin esencial colaborar con las autoridades aduaneras en la estricta aplicación de las normas legales relacionadas con el comercio exterior para el adecuado desarrollo de los regímenes aduaneros y demás actividades y procedimientos derivados de los mismos. El artículo 3 del Decreto 2685 de 1999, determina que son responsables de las obligaciones aduaneras que se deriven por su intervención, el transportador, el agente de carga internacional, el depositario, intermediario y el declarante, en los términos previstos en el mencionado decreto. Las agencias de aduanas pueden actuar ante las autoridades aduaneras como declarantes a nombre y por encargo de los importadores y exportadores, con el objeto de adelantar los procedimientos y trámites de importación, exportación o tránsito aduanero. El artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, reglamentado por la norma acusada, establecía la responsabilidad administrativa en cabeza de éstas sociedades por la exactitud y veracidad de la información contenida en los documentos presentados ante la DIAN, e igualmente por los gravámenes, tasas, sobretasas, multas o sanciones pecuniarias derivados de las actuaciones que realicen como declarantes autorizados. Los tributos aduaneros a los que se refiere la norma transcrita comprenden los derechos de aduana y el impuesto sobre las ventas de conformidad con lo establecido por el artículo 1 del mismo Decreto y por lo tanto, en ejercicio de sus funciones, las Agencias de Aduanas, actúan como declarantes y responsables del pago de este impuesto ante la Autoridad Aduanera, a nombre y por encargo de los importadores y exportadores y responden administrativamente por la veracidad y exactitud de la información presentada y por las sanciones que surjan como consecuencia de su actividad. Lo anterior no implica la creación de un nuevo tributo, sino la determinación de la persona responsable de su pago ante la Autoridad Aduanera, en este caso, las Agencias de Aduanas actúan como declarantes a nombre y por encargo del importador, significando que le corresponde a éste suministrar todos los documentos, información y dinero necesarios que requiera la importación o exportación, donde se incluye el pago de los tributos aduaneros y por consiguiente el IVA. Si con ocasión de la gestión del intermediario, se presenta error o inexactitud en la liquidación y declaración del impuesto, la sociedad esta llamada a responder por el mayor valor del tributo y por las sanciones a que haya lugar.
TRIBUTO ADUANERO – Su declaración y pago es responsabilidad de las sociedades de intermediación aduanera
Cabe precisar que no le asiste razón al demandante cuando sostiene que la expresión “impuesto sobre las ventas” contenida en el artículo 14 de la Resolución 4240 de 2000, crea un nuevo sujeto pasivo de éste impuesto y fija una responsabilidad mas gravosa para el ejercicio de la actividad de las anteriormente denominadas Sociedades de Intermediación Aduanera, por cuanto al realizar un análisis sistemático del Decreto 2685 de 1999, como quedó anotado, es claro que el mismo establece un régimen riguroso de responsabilidad para este tipo de sociedades en ejercicio de sus funciones y expresamente les obliga a realizar la liquidación y cancelación del Impuesto sobre las ventas, como tributo aduanero autorizado por la Ley.
NORMA DEMANDADA: RESOLUCION 4240 DE 2000 (2 de junio) DIAN – ARTICULO 14 NO ANULADA
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
CONSEJERO PONENTE (E) HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ
Bogotá, D.C., once (11) de diciembre de dos mil ocho (2008)
Radicación: 11001032700020060000300
Número Interno: 15877
LUIS GABRIEL MORCILLO MÉNDEZ contra LA NACIÓN - DIAN
FALLO
En ejercicio de la acción pública prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, LUIS GABRIEL MORCILLO MÉNDEZ solicitó se declare la nulidad de la expresión “impuesto sobre las ventas”, contenida en el artículo 14 de la Resolución 4240 de 2 de junio de 2000, expedida por la Directora General de la DIAN, que reglamenta el Decreto 2685 de 28 de Diciembre de 1999.
“RESOLUCIÓN NÚMERO 4240 DE 2000
(junio 2)
Por la cual se reglamenta el Decreto 2685 de diciembre 28 de 1999.
La Directora General de Impuestos y Aduanas Nacionales, en uso de las facultades conferidas en el literal i) del artículo 19 del Decreto 1071 de 1999, y
CONSIDERANDO:
Que el Gobierno Nacional expidió el Decreto 2685 de 1999, por el cual se modifica la legislación aduanera colombiana;
Que para efectos de su aplicación, se hace necesario desarrollar y precisar algunos de los procedimientos, tramites, requisitos y términos establecidos en el citado decreto;
En mérito de lo expuesto, la Directora General de Impuestos y Aduanas Nacionales,
RESUELVE:
(…)
TITULO II
DECLARANTES Y AUXILIARES DE FUNCIÓN ADUANERA
CAPITULO I
Sociedades de Intermediación Aduanera
Artículo 14. Responsabilidad de las Sociedades de Intermediación Aduanera. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, las Sociedades de Intermediación Aduanera responderán directamente por los gravámenes, derechos de aduana, impuesto sobre las ventas, tasas, sobretasas, multas o sanciones pecuniarias que se deriven de las actuaciones que realicen como declarantes autorizados”.
LA DEMANDA
El actor alegó como violados los artículos 6, 84, 121, 333, y 338 de la Constitución Política de Colombia; artículos 1, 2, 3, 87, 22 y 476 del Decreto 2685 de 1999 y sus normas concordantes; artículos 420 literal c), 437 literal d) y 429 literal d) del Estatuto Tributario. Como concepto de violación, expuso, en síntesis, lo siguiente:
La expresión “impuesto sobre las ventas” contenida en el artículo 14 de la Resolución 4240 de 2000, no se incluyó en el inciso segundo del artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, norma reglamentada y por lo tanto viola el orden jurídico superior, al desbordar la facultad reglamentaria conferida por la ley, así como el principio de legalidad.
La norma demandada hace más gravosa la actividad de intermediación aduanera, porque incluye el impuesto sobre las ventas como un rubro adicional por el cual deben responder las Sociedades de Intermediación Aduanera en el ejercicio de su actividad.
Los artículos 84 y 333 de la Constitución Política, establecen la prohibición de exigir permisos previos o requisitos sin autorización de la Ley para el ejercicio libre de una actividad económica y la iniciativa privada, no obstante, la norma acusada vulnera las normas en mención, pues incluye una responsabilidad por el pago del IVA no contemplada en la regulación expedida por el Gobierno Nacional para las Sociedades de Intermediación Aduanera, incompatibilidad que aparece con la simple comparación de los dos textos legales.
La disposición demandada crea un nuevo sujeto pasivo del impuesto sobre las ventas, violando el artículo 338 de la Constitución Política, por cuanto determina que la norma que imponga contribuciones fiscales y parafiscales debe fijar directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos, las bases gravables y las tarifas de los impuestos. Por esta razón, la Directora de la DIAN ejerció una función distinta de las que la ley le atribuyó, extralimitándose en el ejercicio de sus funciones y violando así los artículos 6 y 121 de la Constitución Política.
El artículo 3 del Decreto 2685 de 1999, establece una responsabilidad plena para los importadores y exportadores, y una responsabilidad limitada para el intermediario y declarante por las obligaciones que se deriven exclusivamente de su intervención, por esta razón las Sociedades de Intermediación Aduanera no son responsables del impuesto sobre las ventas, porque este es un impuesto de exclusiva responsabilidad del importador.
El artículo 87 del Decreto 2685 de 1999, dispone que la obligación aduanera nace por la introducción de la mercancía de procedencia extranjera al territorio nacional, motivo por el cual la obligación del pago de tributos aduaneros nace con la introducción de la mercancía y no como consecuencia de la intervención del intermediario o del declarante y por lo tanto, el pago de los mismos no forma parte de las obligaciones del intermediario cuando actúa a titulo de declarante.
El artículo 1 del Decreto 2685 de 1999 al definir el concepto de derechos de aduana, excluyó expresamente el impuesto sobre las ventas, cuya regulación se encuentra en el Estatuto Tributario.
Los artículos 420 literal c), 429 literal d) y 437 del Estatuto Tributario regulan la aplicación, causación y responsables del impuesto sobre las ventas sin incluir como responsable de este impuesto a las Sociedades de Intermediación Aduanera ni a los declarantes en las importaciones, excepto cuando el declarante es el mismo importador.
En el mismo escrito de la demanda, el actor solicitó la suspensión provisional de los efectos de la norma acusada, medida que le fue negada por auto de sala de 16 de febrero de 2006.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales en defensa del texto acusado expuso:
Vistos los antecedentes normativos de las sociedades de intermediación aduanera en Colombia, concluye que la actividad de intermediación desde sus inicios ha sido objeto de regulación del régimen aduanero, ha estado sometida al cumplimiento de requisitos y condiciones para su ejercicio, se han establecido responsabilidades frente a los terceros y a la administración aduanera y su actividad ha cobrado gran importancia, pues bajo la regulación vigente, la utilización de los servicios de tales sociedades para el manejo de las operaciones de comercio exterior, es obligatorio para los usuarios aduaneros y de comercio exterior, salvo las excepciones legales; lo que implica mayor control y responsabilidad para las sociedades de intermediación.
La norma demandada fue expedida por la Directora de la DIAN en uso de las facultades conferidas por el literal i) del artículo 19 del Decreto 1071 de 1999, es decir, en ejercicio de sus funciones y facultada por la Ley. Igualmente resalta que la actividad de las sociedades de intermediación aduanera forma parte del régimen aduanero, cuyo control corresponde a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y actúan en calidad de declarantes ante la autoridad aduanera, tal como lo prescribe el artículo 10 del Decreto 2685 de 1999.
La DIAN está facultada legalmente para expedir las reglamentaciones o instrucciones que permitan, no solo el recaudo de los impuestos, sino el desarrollo del comercio exterior y el control respecto de las operaciones de importación, exportación y tránsito aduanero, dentro del cual tienen amplia participación las sociedades de intermediación aduanera, con un alto grado de responsabilidad, no solo en el trámite y diligenciamiento de las respectivas declaraciones, sino también en la liquidación y pago de los derechos aduaneros, impuestos, tasas, contribuciones, y dentro de éstos, el impuesto sobre las ventas generado con ocasión de la importación, que constituye junto con los derechos de aduanas los “tributos aduaneros”.
Los tributos aduaneros, según el artículo 1 del Decreto 2685 de 1999, comprenden los derechos de aduanas y el impuesto sobre las ventas y están a cargo del importador porque es él quien se beneficia con la mercancía importada, pero la liquidación y pago de los mismos corresponde a la Sociedad de Intermediación Aduanera, que actúa en virtud del mandato o endoso aduanero, por cuenta y riesgo del importador o exportador, quien le facilita los documentos requeridos y el dinero para el pago de los gastos de importación. La mencionada obligación no limita su actividad, ni viola el derecho a la libre empresa.
Estas sociedades tienen que responder por la veracidad de lo consignado en las declaraciones y la correcta liquidación y pago de los tributos aduaneros, de tal forma que si existe error, la responsabilidad recae en ellas de forma directa, pues son quienes presentan la declaración, sin que implique la creación de un requisito adicional para su actividad ni tampoco un nuevo impuesto, nuevo sujeto pasivo o hecho generador como lo entiende el accionante. Todo lo anterior teniendo en cuenta lo establecido por los artículos 22 y 26 literal c) del Decreto 2685 de 1999, sobre la responsabilidad y obligaciones de las Sociedades de Intermediación Aduanera, normas que deben ser analizadas de forma armónica y sistemática.
Por otra parte, en aplicación del artículo 420 del Estatuto Tributario, por la importación de bienes muebles se genera el pago del IVA, el cual afecta al importador, pero por efecto del mandato o endoso aduanero, su liquidación y pago es de responsabilidad del declarante, en este caso, las Sociedades de Intermediación Aduanera, de tal forma que responden por cualquier error en esa gestión.
Reitera que es el importador quien debe sufragar los gastos que genere la importación, pero los errores en las declaraciones deberán ser asumidos por quien actúe como declarante. En el caso de las sociedades de intermediación se trata de una responsabilidad por su gestión e intervención en el proceso de importación.
Por lo anterior, solicita se declare la legalidad de la norma demandada y se denieguen las pretensiones de la demanda.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN
La parte demandante, presento escrito de alegatos de conclusión fuera del término.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demanda.
El Ministerio Público solicitó denegar las pretensiones de la demanda toda vez que el artículo 14 de la Resolución 4240 de 2000 acusada, se ajusta en todo a las normas vigentes en materia aduanera.
Señaló que con la expedición del Decreto 2685 de 1999, el Gobierno Nacional delegó una importante función pública aduanera a las Sociedades de Intermediación Aduanera como entidades auxiliares, consistente en gestionar ante la autoridad de aduanas el perfeccionamiento de operaciones de comercio exterior, como regla general y sólo consagró algunas excepciones para que pudieran actuar sujetos particulares de forma directa.
Por tal razón el mismo Decreto 2685 estableció un régimen de responsabilidad estricto y riguroso para estas sociedades, dentro del cual destaca el contenido del artículo 3, que incluye a los intermediarios y declarantes como responsables de las obligaciones aduaneras que se deriven por su intervención.
El artículo 26 del mismo Decreto, consagra de forma expresa que las Sociedades de Intermediación Aduanera, en ejercicio de su actividad tienen las obligaciones de suscribir y presentar las declaraciones y documentos de importación, exportación y tránsito aduanero; responder por la veracidad y exactitud de los datos consignados en las declaraciones; liquidar y cancelar los tributos aduaneros y las sanciones a que hubiere lugar.
La responsabilidad de pagar los tributos se deriva de la declaración de impuestos presentada por la misma sociedad, así como las sanciones pecuniarias, de la eventual inexactitud o error en la declaración por falta cometida por la sociedad.
El tributo aduanero comprende los derechos de aduana y el impuesto sobre las ventas, de conformidad con el artículo 1 del Decreto 2685 y por lo tanto la responsabilidad de pagar los tributos, se configura conforme a lo dispuesto en el artículo 124 ibidem, en cabeza de las sociedades de intermediación aduanera, sin perjuicio del derecho que tiene la sociedad intermediaria para solicitar al importador las sumas canceladas por concepto del pago de los impuestos.
Esta obligación encuentra su límite en la propia actividad de intermediación, así las cosas, únicamente se les puede endilgar responsabilidad por el contenido de los documentos que ellas mismas expiden y por las actividades propias que gestionan, por lo tanto si la equivocación en la consignación de los datos en la declaración tributaria se presenta por error o negligencia de un tercero, por ejemplo, por una factura entregada por el importador, éste tendrá que responder ante la sociedad.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
Decide la Sala la nulidad de la expresión “impuesto sobre las ventas”, contenida en el artículo 14 de la Resolución 4240 de 2 de junio de 2000, expedida por la Directora General de la DIAN, cuyo texto es el siguiente:
Artículo 14. Responsabilidad de las Sociedades de Intermediación Aduanera. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, las Sociedades de Intermediación Aduanera responderán directamente por los gravámenes, derechos de aduana, impuesto sobre las ventas, tasas, sobretasas, multas o sanciones pecuniarias que se deriven de las actuaciones que realicen como declarantes autorizados.”
El problema jurídico a resolver consiste en establecer si la expresión demandada incluye una obligación adicional para las Sociedades de Intermediación Aduanera, consistente en responder directamente por el impuesto sobre las ventas derivado de las actuaciones que realicen como declarantes autorizados, violando el artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, que no incluye esta obligación.
El artículo 22 del Decreto 2685 de 1999[1], fue modificado por el artículo 1 del Decreto 2883 de 2008, el cual rige a partir de 6 de septiembre de 2008, y por lo tanto la disposición vigente en éste sentido se encuentra en el artículo 27-4 ibídem, que consagra la responsabilidad administrativa para las agencias de aduanas por las infracciones derivadas del ejercicio de su actividad y especialmente por la exactitud y veracidad de la información que presenten ante la autoridad aduanera; pero el estudio de legalidad se hará conforme a la norma supuestamente violada que invoca el actor y que se encontraba vigente en el momento de la demanda.
La Sala advierte que las Sociedades de Intermediación Aduanera, hoy denominadas Agencias de Aduanas, cumplen una importante actividad auxiliar de la función pública aduanera y de conformidad con el artículo 12 del Decreto 2685 de 1999, tienen como fin esencial colaborar con las autoridades aduaneras en la estricta aplicación de las normas legales relacionadas con el comercio exterior para el adecuado desarrollo de los regímenes aduaneros y demás actividades y procedimientos derivados de los mismos, por lo tanto, es importante determinar con claridad las obligaciones a su cargo y su régimen de responsabilidad.
El artículo 3 del Decreto 2685 de 1999, determina que son responsables de las obligaciones aduaneras que se deriven por su intervención, el transportador, el agente de carga internacional, el depositario, intermediario y el declarante, en los términos previstos en el mencionado decreto.
Las agencias de aduanas pueden actuar ante las autoridades aduaneras como declarantes a nombre y por encargo de los importadores y exportadores, con el objeto de adelantar los procedimientos y trámites de importación, exportación o tránsito aduanero.
El artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, reglamentado por la norma acusada, establecía la responsabilidad administrativa en cabeza de éstas sociedades por la exactitud y veracidad de la información contenida en los documentos presentados ante la DIAN, e igualmente por los gravámenes, tasas, sobretasas, multas o sanciones pecuniarias derivados de las actuaciones que realicen como declarantes autorizados.
Ahora bien, con el fin de determinar la legalidad de la norma incluida en la Resolución 4240 de 2000, sobre la responsabilidad de las agencias de aduanas por el impuesto sobre las ventas, esta disposición debe ser interpretada de forma sistemática y armónica con otras normas sobre la misma materia contenidas en el Decreto 2685 de 1999, reglamentado.
En éste sentido, es importante resaltar que el artículo 26 del mencionado decreto, al establecer las obligaciones de las sociedades de intermediación en el ejercicio de su actividad, consagraba entre otras, las siguientes:
“a) Suscribir y presentar las declaraciones y documentos relativos a los regímenes de importación, exportación y tránsito aduanero, en la forma, oportunidad y medios señalados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales;
- b) Responder por la veracidad y exactitud de los datos consignados en las declaraciones de importación, exportación, tránsito.
- c) Liquidar y cancelar los tributos aduaneros y sanciones a que hubiere lugar, de acuerdo con lo previsto en este Decreto”. (negrillas fuera de texto)
Los tributos aduaneros a los que se refiere la norma transcrita comprenden los derechos de aduana y el impuesto sobre las ventas de conformidad con lo establecido por el artículo 1 del mismo Decreto y por lo tanto, en ejercicio de sus funciones, las Agencias de Aduanas, actúan como declarantes y responsables del pago de este impuesto ante la Autoridad Aduanera, a nombre y por encargo de los importadores y exportadores y responden administrativamente por la veracidad y exactitud de la información presentada y por las sanciones que surjan como consecuencia de su actividad.
Lo anterior no implica la creación de un nuevo tributo, sino la determinación de la persona responsable de su pago ante la Autoridad Aduanera, en este caso, las Agencias de Aduanas actúan como declarantes a nombre y por encargo del importador, significando que le corresponde a éste suministrar todos los documentos, información y dinero necesarios que requiera la importación o exportación, donde se incluye el pago de los tributos aduaneros y por consiguiente el IVA. Si con ocasión de la gestión del intermediario, se presenta error o inexactitud en la liquidación y declaración del impuesto, la sociedad esta llamada a responder por el mayor valor del tributo y por las sanciones a que haya lugar.
Sobre la actividad de intermediación aduanera y la responsabilidad de las sociedades que cumplen esta función, la Sala se pronunció en el siguiente sentido:
“… como se señaló, tal vez la intervención más importante durante el trámite de la importación es la de las sociedades de intermediación aduanera que a nombre y por encargo de los importadores adelantan todo el procedimiento.
En efecto, entre otras labores, tienen a su cargo, presentar la declaración de importación y la liquidación y pago de los tributos aduaneros, los cuales se tasan conforme a la clasificación arancelaria de la mercancía, función que también tienen en su poder…[ ].
Es responsabilidad entonces de las Sociedades de Intermediación Aduanera que la clasificación arancelaria sea correcta, por lo tanto también es su responsabilidad y así tienen que asumirlo, cuando la partida no corresponde a los bienes importados y ello da lugar no sólo a sanciones sino a mayores tributos aduaneros.
No significa lo anterior que se trate de un nuevo tributo aduanero surgido como consecuencia de la intervención de la Sociedad de Intermediación Aduanera, como lo considera el demandante, sino que se trata del tributo correcto que se debe cancelar por la importación y que siempre ha sido responsabilidad de la intermediaria tanto liquidarlo como cancelarlo, como lo señalan las normas mencionadas. Tampoco significa que se libere al importador del pago completo del tributo, pues en él recae la obligación sustancial de su pago”[2].
Como se observa, el intermediario debe responder por la correcta liquidación y pago del tributo aduanero y consecuentemente por los mayores tributos y sanciones derivados del error en el ejercicio de su gestión.
Cabe precisar que no le asiste razón al demandante cuando sostiene que la expresión “impuesto sobre las ventas” contenida en el artículo 14 de la Resolución 4240 de 2000, crea un nuevo sujeto pasivo de éste impuesto y fija una responsabilidad mas gravosa para el ejercicio de la actividad de las anteriormente denominadas Sociedades de Intermediación Aduanera, por cuanto al realizar un análisis sistemático del Decreto 2685 de 1999, como quedó anotado, es claro que el mismo establece un régimen riguroso de responsabilidad para este tipo de sociedades en ejercicio de sus funciones y expresamente les obliga a realizar la liquidación y cancelación del Impuesto sobre las ventas, como tributo aduanero autorizado por la Ley.
Por último, se observa que la Directora de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, expidió la norma demandada en ejercicio de las facultades conferidas en el literal i) del artículo 19 del Decreto 1071 de 1999 y por lo tanto no incurrió en extralimitación en el ejercicio de sus funciones.
Dado que la expresión acusada se encuentra conforme a las normas jurídicas superiores, se impone la declaración de su legalidad.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
F A L L A
- NIÉGANSE las pretensiones de la demanda de nulidad instaurada por LUÍS GABRIEL MORCILLO MÉNDEZ contra LA NACIÓN - DIAN.
- No se reconoce personería a la abogada JACQUELINE E. PRADA ASCENCIO porque no se acreditó la vinculación del funcionario que como representante de la demandada, otorgó el poder.
Notifíquese, comuníquese y cúmplase.
La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.
HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ LIGIA LÓPEZ DÍAZ
Presidente
MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA
[1] El artículo 22 del Decreto 2685 de 1999 fue modificado por los artículos 27 [2] y 27 [4] del Decreto 2883 de 2008.
[2] Sentencia de 27 de septiembre de 2007, expediente 15557, Consejera Ponente, doctora María Inés Ortiz.
Publicado Por: julio 17, 2015