IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Actividades gravadas / ACTIVIDAD NO SUJETA AL ICA - Son los servicios de salud prestada a través de entidades hospitalarias adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud / SISTEMA NACIONAL DE SALUD- LA Ley 10 de 1990 no excluyó las entidades de derecho privado de aquel sistema / SERVICIOS DE SALUD PRESTADOS POR ENTIDADES PRIVADAS - Hacen parte del sistema nacional de salud y por lo tanto no están sujetos al impuesto de industria y comercio / IMPUESTOS DE INDUSTRIA Y COMERCIO

 

Conforme al artículo 32 de la Ley 14 de 1983, están gravadas con el impuesto de industria y comercio, todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, como establecimientos de comercio o sin ellos. Por tanto, el Decreto Distrital 352 de 2002, que compilaba y actualizaba la normatividad sustantiva vigente para la época de los hechos,  dispuso en su artículo 39 [ c] que no están sujetos al impuesto de industria y comercio, entre otras actividades, “los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al Sistema Nacional de Salud.” Además, en el artículo 42 señaló que los contribuyentes que desarrollen actividades gravadas o no sujetas deben deducir de la base gravable los ingresos por las actividades exentas o no sujetas. Ahora bien, el sistema nacional de salud existente para la época de la expedición de la Ley 14 de 1983, fue cambiado por el “Sistema de Salud” que trajo la Ley 10 de 1990 al decir que “ forman parte [del sistema], tanto el conjunto de entidades públicas  y privadas del sector salud, como también en lo pertinente, las entidades de otros sectores que inciden en los factores de riesgo para la salud [...]” (artículo 4). A su vez, el artículo 5° de la Ley 10 de 1990 señaló que hacen parte del sector salud el subsector privado, conformado por todas las entidades o personas privadas que presten servicios de salud y, entre otros, las entidades o instituciones de seguridad social y cajas de compensación familiar en lo pertinente a la prestación de servicios de salud, las fundaciones o instituciones de utilidad común, corporaciones y asociaciones sin ánimo de lucro, y personas privadas naturales o jurídicas. De la normativa referenciada, se concluye que a los municipios y al Distrito Capital les está prohibido gravar con el impuesto de industria y comercio a los “hospitales adscritos y vinculados al sistema nacional de salud”, expresión que comprende y debe entenderse, como aquellas entidades e instituciones promotoras y prestadoras de servicios de salud, de naturaleza pública y privada, que componen el Sistema General de Seguridad Social en Salud.

 

CLINICA Y HOSPITAL - En su sentido natural y obvio vienen a ser sinónimos / PRESTACION DEL SERVICIO DE SALUD - La ley 14 de 1993 no distingue que ingresos de la prestación del servicio de salud no están sujetos al ICA

 

De otra parte, las expresiones “clínica” y “hospital” son sinónimas, toda vez que no tienen una referencia técnica ni han sido definidas especialmente por el legislador, y, en cambio, los diccionarios de lenguaje usual y de expresión especializada se refieren indistintamente a ellos como “establecimientos destinados al tratamiento de enfermos”. Además, el artículo 39 [2-d] de la Ley 14 de 1983 no distingue qué ingresos provenientes de la prestación del servicio de salud están no sujetos al impuesto de industria y comercio. Por tanto, carece de todo fundamento la afirmación del Distrito Capital relativa a que sólo existe el beneficio respecto de los recursos del Plan Obligatorio de Salud-POS.

 

 

CONSEJO DE ESTADO

 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

 

SECCION CUARTA

 

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

 

Bogotá, D.C., veinticuatro (24) de julio de dos mil ocho (2008)

 

Radicación: 25000-23-27-000-2005-01352-01(16636)

 

Actor: CONGREGACION DE HERMANAS DE LA CARIDAD DOMINICAS DE LA PRESENTACION DE LA SANTISIMA VIRGEN

 

Demandado: DISTRITO CAPITAL

 

 

FALLO

 

 

 

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el Distrito Capital contra la sentencia de 28 de marzo de 2007, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, estimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad contra el acto por el cual el demandado modificó las declaraciones del impuesto de industria y comercio de los bimestres 5 y 6 de 2002, 1 a 6 de 2003 y 1 a 4 de 2004, presentadas por la actora.

 

ANTECEDENTES

 

La Congregación de Hermanas de la Caridad Dominicas de la Presentación de la Santísima Virgen, propietaria de la Clínica Palermo,  presentó en el Distrito Capital, las declaraciones del impuesto de industria, comercio y avisos y tableros de los bimestres 5 y 6 de 2002, 1 a 6 de 2003 y 1 a 4 de 2004.

 

Mediante requerimiento especial 2004EE143903 de 17 de diciembre de 2004,  la Administración propuso modificar las declaraciones en mención para adicionar ingresos obtenidos en Zipaquirá y Ubaté por concepto de servicios de educación y los correspondientes a la prestación de salud.

 

Con ocasión del requerimiento, el 22 de marzo de 2005 la Congregación corrigió las declaraciones para incluir los ingresos de Zipaquirá y Ubaté, con la sanción por inexactitud correspondiente.

 

Mediante Liquidación de Revisión LR-IPC-11-613 de 20 de mayo de 2005, la Congregación modificó las declaraciones para adicionar ingresos por el servicio de salud e imponer sanción por inexactitud.

 

Con base en el parágrafo del artículo 720 del Estatuto Tributario, la Congregación prescindió del recurso de reconsideración y acudió directamente ante la Jurisdicción.

 

LA  DEMANDA

 

La Congregación  solicitó la nulidad de la Liquidación de Revisión y pidió como restablecimiento del derecho que se declare la firmeza de las declaraciones privadas.

 

La demandante consideró como vulnerados los artículos 39 [2-d] de la Ley 14 de 1983; 39 [c]  y 42 del Decreto 352 de 2002; los Decretos 1050 y 3130 de 1968; 93 de la Ley 633 de 2000 y  101 del Decreto Distrital 807 de 1993. Como concepto de violación, expuso, en síntesis, lo siguiente:

 

Conforme a los artículos 39 [2-d] de la Ley 14 de 1983 y 42 del Decreto Distrital 352 de 2002, los ingresos obtenidos por la Clínica Palermo, que es una obra de la Congregación, no están sujetos al impuesto de industria y comercio. Lo anterior, porque las clínicas son hospitales, según la definición de las primeras y la jurisprudencia del Consejo de Estado.

 

La Clínica está vinculada al Sistema Nacional de Salud, de acuerdo con el Decreto 356 de 1975. Y, aunque la Ley 10 de 1990, derogó el decreto en mención, mantuvo la misma estructura del Sistema de Salud, integrando al sector privado como subsector independiente del mismo (artículo 5). A su vez, la jurisprudencia ha precisado que la adscripción y la vinculación no deben analizarse conforme a los Decretos 1050 y 3130 de 1968.

 

Además, la Clínica presta un servicio de salud, que es un servicio público, según las Leyes 10 de 1990 y 100 de 1993.

 

Dado que la Ley 14 de 1993 no efectúa ninguna discriminación respecto de la naturaleza jurídica  de los entes que presten los servicios de salud, cualquier ente público, privado o mixto que preste tales servicios, hace parte del sector salud, por lo cual no estaría sujeto al impuesto de industria y comercio.

 

Además de los ingresos por la Unidad de Pago por Capitación, la Congregación excluyó de la base gravable los provenientes de los servicios de urgencias, consulta externa, hospitalización, quirófano y apoyo, porque tienen que ver con la prestación directa del servicio. También debe tenerse en cuenta que la norma tributaria no discrimina los ingresos por el servicio de salud en sujetos y no sujetos, por lo que la no sujeción opera respecto de todos los ingresos y no sólo de los que provienen de la Unidad de Pago por Capitación, como erróneamente lo entendió el Distrito Capital.

 

Es nula la liquidación oficial de revisión, porque adicionó ingresos que no están sujetos al impuesto, y, por tanto, contrarió la ley.

 

La no sujeción al impuesto de las entidades privadas que prestan el servicio de salud (artículo 39 de la Ley 14 de 1983), es anterior a la reforma del Sistema Nacional de Salud (Ley 10 de 1990). Por tanto, la norma tributaria se refiere a entidades del sector salud, conforme a la clasificación vigente al momento de su expedición.

 

No procede la sanción por inexactitud, porque no hubo maniobras fraudulentas de la actora, pues, sus declaraciones se basaron en hechos ciertos y verdaderos. Lo que se presenta es una diferencia de criterios, por cuanto la Congregación considera, con fundamento en la ley, que los ingresos provenientes de la prestación del servicio de salud no están gravados con el impuesto de industria y comercio, argumento que, sin motivo, la Administración no comparte.

 

CONTESTACION DE  LA  DEMANDA

 

El Distrito Capital se opuso a las pretensiones de la actora, por los siguientes motivos:

 

La Congregación está sujeta al impuesto de industria y comercio por los ingresos del servicio de salud, dado que es una clínica privada que no está vinculada ni adscrita al Sistema Nacional de Salud.

 

Con la expedición de la Ley 10 de 1990, la clasificación que traía el Decreto 356 de 1975 del Sistema Nacional de Salud fue derogada y si bien el sector salud está integrado por los subsectores oficial y privado, no significa que las entidades privadas se encuentren adscritas o vinculadas.

 

Como actualmente no existen entidades que se encuentren adscritas o vinculadas al Sistema Nacional de Salud, no se puede aplicar la no sujeción.

 

El artículo 160 del Decreto 1421 de 1993 permitió que continuaran vigentes las exenciones y tratamientos preferenciales para los hospitales de organismos y entidades nacionales, calidad que no tiene la Clínica Palermo, puesto que es entidad privada, independientemente de que preste el servicio público de salud.

 

Por cuanto la actora está sujeta al impuesto de industria y comercio por la actividad  de servicios de salud, dentro de la base gravable del impuesto debía incluir los ingresos de dicha actividad y los que obtenidos en desarrollo de actividades adicionales, como venta de medicamentos o cafetería.

 

Sí procede la sanción por inexactitud, como quiera que no se cumple ninguno de los requisitos para que se considere que existe diferencia de criterios; por el contrario, la demandante omitió ingresos gravados con el impuesto y, por ende, presentó una declaración inexacta.

 

LA SENTENCIA APELADA

 

El Tribunal anuló el acto acusado y a título de restablecimiento declaró la firmeza de las declaraciones de corrección, por los siguientes motivos:

 

El servicio de salud que presta la Congregación a través de la Clínica Palermo, no está gravado con el impuesto de industria y comercio, dado que la Clínica hace parte del Sistema Nacional de Salud, según los artículos 5 de la Ley 10 de 1990 y 155 de la Ley 100 de 1993.

 

En apoyo de su conclusión transcribió apartes de la sentencias del Consejo de Estado de 10 de junio de 2004, expediente 13299 y de 7 de diciembre de 2005, expediente 14319.

 

En las declaraciones de corrección, la actora descontó de la base gravable, los ingresos obtenidos por los servicios de salud; sin embargo, la Administración modificó las declaraciones, a pesar de que tales ingresos no están sujetos al impuesto, a diferencia de lo que sucede con los ingresos por los servicios industriales y comerciales que realice.

 

No es importante la diferencia entre clínica y hospital, dado que no existe definición del legislador y en el lenguaje común ambos son considerados como establecimientos destinados al tratamiento de enfermos.

 

La declaración de corrección del bimestre 3 de 1994 presenta una inconsistencia que constituye un error mecanográfico, el cual no afecta el impuesto a cargo.

 

RECURSO DE APELACIÓN

 

La entidad demandada apeló por los motivos que se resumen así:

 

La  Ley 100 de 1993 y las normas posteriores no contemplaron un tratamiento específico para las instituciones prestadoras de salud, salvo el artículo 195 [9] que tuvo efectos en el impuesto sobre la renta.

 

Para 1983, época en la cual se estableció la no sujeción en el impuesto de industria y comercio, las entidades adscritas al Sistema Nacional de Salud eran las de derecho público, y las entidades vinculadas, eran las  privadas. Sin embargo, para efectos de la no sujeción sólo quedaban comprendidos los hospitales que tuvieran a cargo la prestación de servicios de salud como asistencia pública, que corresponde al nivel mínimo de salud que el Estado debe prestar a los ciudadanos.

 

Por tanto, los servicios distintos a los básicos a cargo del Estado (POS, SOAT, régimen de vinculados y prestación de vejez), prestados por los hospitales y las entidades privadas, están gravados con el impuesto de industria y comercio.

 

En consecuencia, la actora debía pagar el impuesto por las actividades que no comprometían el POS.

 

No debió levantarse la sanción por inexactitud, puesto que la actora omitió ingresos gravados y ello generó un mayor impuesto a pagar.

 

 

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

 

La Congregación insistió en los argumentos de la demanda y el Distrito Capital reiteró los planteamientos de la apelación.

 

El Ministerio Público pidió confirmar la providencia apelada, para lo cual solicitó tener en cuenta la sentencia de la Sala de 10 de junio de 2004, expediente 13299, en la que se concluyó que la actora no es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en relación con el servicio de salud.

 

También precisó que la no sujeción del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 no comprende sólo los ingresos del POS y citó jurisprudencia de la Sala sobre el alcance de la no sujeción  del artículo 39 [2-d] de la Ley 14 de 1983.

 

Por último, señaló que las providencias de la Corte no son aplicables a este asunto, dado que se refieren a los recursos de las EPS como responsables de la afiliación y el registro de sus afiliados y del recaudo de las cotizaciones por delegación del FOSYGA.

 

CONSIDERACIONES  DE  LA  SALA

 

En los términos de la apelación interpuesta por el Distrito Capital, precisa la Sala si se ajusta a derecho la liquidación de revisión que modificó las declaraciones privadas de la actora en cuanto adicionaron como ingresos gravados, los provenientes del servicio de salud que ésta presta, a través de la Clínica Palermo.

 

En concreto, determina si respecto de los ingresos obtenidos  por concepto del servicio de salud,  la actora, que es una entidad privada sin ánimo de lucro (folio 28 A c.ppal), es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, o, por el contrario, se encuentra no sujeta a dicho tributo.

 

Sobre el particular, la Sala se ha pronunciado en anteriores oportunidades, criterio que ahora reitera[1].

 

Conforme al artículo 32 de la Ley 14 de 1983, están gravadas con el impuesto de industria y comercio, todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, como establecimientos de comercio o sin ellos.

 

El artículo 39  [2-d] ibídem, prohíbe gravar con el impuesto de industria y comercio  “ los establecimientos educativos públicos, las entidades de beneficencia, las culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud”.

 

A pesar de la entrada en vigencia del Decreto 1421 de 1993, la anterior prohibición es aplicable al Distrito Capital, en virtud de lo dispuesto en el artículo 153 ibídem, dado que en Bogotá D.C., la Ley 14 de 1983 es de aplicación supletiva en lo no regulado expresamente por el Decreto 1421.

 

Y, como dentro de las modificaciones al impuesto de industria y comercio - artículo 154 del Decreto 1421 de 1993-[2], no se consagró tratamiento distinto para los servicios de salud, continúa vigente la no sujeción del artículo 39 [2- d] de la Ley 14 de 1983.

 

Por tanto, el Decreto Distrital 352 de 2002, que compilaba y actualizaba la normatividad sustantiva vigente para la época de los hechos,  dispuso en su artículo 39 [ c] que no están sujetos al impuesto de industria y comercio, entre otras actividades, “los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al Sistema Nacional de Salud.” Además, en el artículo 42 señaló que los contribuyentes que desarrollen actividades gravadas o no sujetas deben deducir de la base gravable los ingresos por las actividades exentas o no sujetas.

 

Ahora bien, el sistema nacional de salud existente para la época de la expedición de la Ley 14 de 1983, fue cambiado por el “Sistema de Salud” que trajo la Ley 10 de 1990 al decir que “ forman parte [del sistema], tanto el conjunto de entidades públicas  y privadas del sector salud, como también en lo pertinente, las entidades de otros sectores que inciden en los factores de riesgo para la salud [...]” (artículo 4).

 

A su vez, el artículo 5° de la Ley 10 de 1990 señaló que hacen parte del sector salud el subsector privado, conformado por todas las entidades o personas privadas que presten servicios de salud y, entre otros, las entidades o instituciones de seguridad social y cajas de compensación familiar en lo pertinente a la prestación de servicios de salud, las fundaciones o instituciones de utilidad común, corporaciones y asociaciones sin ánimo de lucro, y personas privadas naturales o jurídicas.

 

Con la entrada en vigencia de la Ley 100 de 1993 se reorganizó nuevamente el sector salud, bajo el nombre de “Sistema de Seguridad Social en Salud” en el cual, conforme a su artículo 156, concurren en su conformación, entre otros organismos, el Gobierno Nacional, el  Fosyga, las Entidades Promotoras de Salud (EPS) y las Instituciones Prestadoras de Salud (IPS), que son “entidades oficiales, mixtas, privadas, comunitarias y solidarias, organizadas para la prestación de los servicios de salud a los afiliados del sistema general de seguridad social en salud, dentro de las promotoras de salud o fuera de ellas [...]”.

 

De la normativa referenciada, se concluye que a los municipios y al Distrito Capital les está prohibido gravar con el impuesto de industria y comercio a los “hospitales adscritos y vinculados al sistema nacional de salud”, expresión que comprende y debe entenderse, como aquellas entidades e instituciones promotoras y prestadoras de servicios de salud, de naturaleza pública y privada, que componen el Sistema General de Seguridad Social en Salud [3].

 

Sobre el alcance de la no sujeción que se comenta, la Sala, en pronunciamiento que aquí se reitera, dijo:

 

"Así las cosas,  y teniendo en cuenta que la normatividad fiscal referenciada  en acápites anteriores, no hace distinción alguna  cuando  consagra la no sujeción del impuesto de industria y comercio para las actividades de servicios de salud hospitalaria, tratándose de entidades  adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud; estando demostrado que el subsector privado integra con el subsector oficial dicho sistema;[…].  Debe necesariamente concluirse que la actividad de servicios de salud desarrollada por dicha fundación, no está sujeta al impuesto de industria y comercio”.[4]

 

De otra parte, las expresiones “clínica” y “hospital” son sinónimas, toda vez que no tienen una referencia técnica ni han sido definidas especialmente por el legislador, y, en cambio, los diccionarios de lenguaje usual y de expresión especializada se refieren indistintamente a ellos como “establecimientos destinados al tratamiento de enfermos”[5].

 

Además, el artículo 39 [2-d] de la Ley 14 de 1983 no distingue qué ingresos provenientes de la prestación del servicio de salud están no sujetos al impuesto de industria y comercio. Por tanto, carece de todo fundamento la afirmación del Distrito Capital relativa a que sólo existe el beneficio respecto de los recursos del Plan Obligatorio de Salud –POS.

 

Como la Clínica Palermo tiene la categoría de hospital y hace parte del Sistema General de Seguridad Social en Salud, la Congregación dueña de la Clínica no es sujeto pasivo por concepto de los ingresos provenientes de la actividad de salud y, por tanto, debe deducir de la base gravable del impuesto tales ingresos.

 

En consecuencia, la Administración no podía modificar las declaraciones de la Congregación para adicionar ingresos por los servicios de salud, motivo por el cual se impone confirmar la  providencia apelada.

 

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

 

F A L L A

 

CONFÍRMASE  la sentencia de 28 de marzo de 2007 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, proferida dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de la CONGREGACIÓN DE HERMANAS DE LA CARIDAD DOMINICAS DE LA PRESENTACIÓN DE LA SANTÍSIMA VIRGEN  contra el DISTRITO CAPITAL

 

 

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al  Tribunal de origen. Cúmplase.

 

 

La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha.

 

 

 

MARIA INÉS ORTIZ BARBOSA                         LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Presidente

 

 

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ                 HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ

 

 

[1] Entre otras, ver sentencias de 10 de junio de 1994, expediente 13299, C.P.doctora Elizabeth Whittingham García y de 7 de diciembre de 2005, expediente 14319, C.P. doctor Juan Ángel Palacio Hincapié.

[2] ART. 154.—Industria y comercio. A partir del año de 1994, se introducen las siguientes modificaciones al impuesto de industria y comercio en el  Distrito  Capital:

1. Corresponde al concejo, en los términos del numeral 3º del artículo 12 del presente estatuto, fijar su periodicidad. Mientras no lo haga y a partir del 1º de enero de 1994, el período de causación será bimestral.
2. Se entienden percibidos en el distrito como ingresos originados en la actividad industrial, los generados por la venta de los bienes producidos en el mismo, sin consideración a su lugar de destino o la modalidad que se adopte para su comercialización.
3. Se entienden percibidos en el distrito los ingresos originados en actividades comerciales o de servicios cuando no se realizan o prestan a través de un establecimiento de comercio registrado en otro municipio y que tributen en él.
4. Se consideran actividades de servicio todas las tareas, labores o trabajos ejecutados por persona natural o jurídica o por sociedad de hecho, sin que medie relación laboral con quien los contrata, que genere contraprestación en dinero o en especie y que se concreten en la obligación de hacer, sin importar que en ellos predomine el factor material o intelectual.
5. Su base gravable estará conformada por los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el período gravable. Para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, exportaciones y la venta de activos fijos. Hacen parte de la base gravable los ingresos obtenidos por rendimientos financieros, comisiones y en general todos los que no estén expresamente excluidos en esta disposición. Con base en estudios y factores objetivos, el concejo podrá establecer presunciones de ingresos mensuales netos para determinadas actividades. La base gravable para el sector financiero continuará rigiéndose por las normas vigentes para él.
6. Sobre la base gravable definida en la ley, el concejo aplicará una tarifa única del dos por mil (0.2%) al treinta por mil (3.0%).
7. El concejo podrá eliminar el impuesto de avisos y tableros, mediante su incorporación en el de industria y comercio.

PAR.—La administración tributaria determinará las fechas de presentación de la declaración y pago del impuesto de industria, comercio y avisos y tableros correspondiente al año gravable de 1993, que en los demás aspectos se regirá por las normas vigentes.

 

[3] Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias de 13 de octubre de 2005, exp. 15265 M.P. doctora Ligia López Díaz; 12 de mayo de 2005, exp. 14161 y 10 de febrero de 2005, exp. 15175, ambas con ponencia del doctor Juan Ángel Palacio Hincapié.

[4] Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 2 de marzo de 2001, M.P. Doctor Juan Ángel Palacio Hincapié, exp. 10888.

[5] Sentencia de 10 de junio de 2004, expediente 13299.