DOBLE INSTANCIA - Se aplica a procesos judiciales no a trámites administrativos / RECURSO DE RECONSIDERACION - A nivel territorial su estructura y trámite no está prevista por competencias verticales o por una relación de inferior y superior jerárquico, sino de funcionarios de distintas unidades en un plano horizontal / RECURSO DE RECONSIDERACION - Competencia para resolverlo. No se determina por el orden jerárquico de funcionarios, sino de acuerdo con la estructura propia de la administración que expida el acto. Municipio de Manizales

 

En cuanto al presunto desconocimiento de la doble instancia, la Sala reitera el criterio fijado en sentencia de 14 de abril de 2011, en la cual se hicieron las siguientes precisiones: El principio de la doble instancia, previsto en el artículo 31 de la Constitución Política, se aplica a los procesos judiciales y no a los procedimientos administrativos, en los cuales se profieren actos administrativos y no sentencias judiciales. Además, tales actos  pueden ser objeto de control jurisdiccional. Las normas que regulan la competencia para proferir las liquidaciones oficiales y sanciones al igual que para decidir el recurso de reconsideración, aplicables a los entes territoriales, no disponen que los funcionarios competentes para resolver el recurso sean superiores jerárquicos de quienes imponen las sanciones, “es decir que la estructura y trámite del recurso no está dispuesto por competencias verticales o por una relación de inferior a superior jerárquico sino de funcionarios de distintas unidades en un plano horizontal”. De acuerdo con las anteriores precisiones, que en esta oportunidad se reiteran, la competencia para resolver el recurso de reconsideración contra actos sancionatorios no se determina por el orden jerárquico de los funcionarios “sino que debe tenerse en cuenta la estructura propia de la Administración” que expida el acto correspondiente, en este caso, de la Secretaría de Hacienda de  Manizales. En efecto, el Decreto 143 de 2002, que prevé el manual de funciones de los servidores del municipio de Manizales, “no cuenta con la estructura orgánica que permita que los recursos sean decididos por funcionarios distintos, como ocurre a nivel nacional”, motivo por el cual asignó la competencia al Jefe de la Unidad de Rentas. Así pues, no existe la falta de competencia alegada por la recurrente, pues el acto que resolvió el recurso de reconsideración contra la sanción por no declarar fue proferido precisamente por la funcionaria competente, es decir, la Jefe de la Unidad de Rentas de la Secretaría de Hacienda de  Manizales.  No prospera el cargo.

 

FUENTE FORMAL: CONSTITUCION POLITICA - ARTICULO 31 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 691 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 720 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 721 / DECRETO 143 DE 2002 MUNICIPIO DE MANIZALES

 

NOTA DE RELATORIA: La síntesis del caso es la siguiente: Se estudió la legalidad de los actos por los que el Municipio de Manizales sancionó a Representaciones y Distribuciones Remo S.A. por no declarar el ICA por el año gravable 2002. La Sala confirmó la sentencia del Tribunal Administrativo de Caldas, que negó la nulidad de dichos actos, tras concluir que la resolución que resolvió el recurso de reconsideración no era nula, por falta de competencia en su expedición, pese a que la dictó la misma funcionaria que suscribió la resolución sanción, toda vez que el Decreto Municipal 143 de 2002 la facultaba para el efecto. Al respecto, la Sala reiteró que, a nivel territorial, la competencia para decidir la reconsideración contra actos sancionatorios no se determina por el orden jerárquico de los funcionarios, sino de acuerdo con la estructura de la administración que expide el acto, en el caso, la del municipio de Manizales, que le asignó esa función a la Jefe de la Unidad de Rentas de la Secretaría de Hacienda, dado que no contaba con la estructura orgánica que permitiera que los recursos los decidieran funcionarios distintos, como ocurre a nivel nacional. En ese sentido, la Sala consideró que no se violó el principio de doble instancia, en razón de que éste se aplica a procesos judiciales no a trámites administrativos. Agregó que, pese a que la validez de la sanción por no declarar no está sujeta a la expedición de la liquidación de aforo, como lo adujo la demandante, cuando se impuso la sanción no había vencido el plazo para practicar el aforo.

 

NOTA DE RELATORIA: En relación con la competencia para resolver el recurso de reconsideración se reiteran sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 14 de abril de 2011, Radicación 15001-23-31-000-2003-00624-01(17930) y 13 de octubre de 2011, Radicación 17001-23-31-000-2009-00035-01(18280), M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 1 de agosto de 2013, Radicación 17001-23-31-000-2009-00053-01(19564), M.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. Sobre el principio de la doble instancia se cita la sentencia C-739 de 2006 de la Corte Constitucional.

 

REGIMEN SANCIONATORIO TERRITORIAL - A partir de la Ley 788 de 2002 las entidades territoriales deben aplicar el del Estatuto Tributario Nacional, pero están facultadas para reducir las sanciones allí previstas, no para fijar sanciones mayores / PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO NACIONAL - A partir de la Ley 788 de 2002 las entidades territoriales lo deben aplicar en sus jurisdicciones, incluido el sancionatorio, pero pueden simplificar procedimientos, según la naturaleza de sus tributos / SANCION POR NO DECLARAR - Procedimiento para imponerla. Su validez no se sujeta a la expedición de la liquidación de aforo, pues este acto es independiente y posterior a la sanción / EMPLAZAMIENTO PARA DECLARAR - Es un acto de trámite. Finalidad / LIQUIDACION DE AFORO - Nulidad por expedición extemporánea

 

Por Resolución MGY-7417 del 21 de diciembre de 2007, el municipio de Manizales sancionó a la actora por no declarar el impuesto de industria y comercio del año 2002. La sanción fue determinada con base en el artículo 1º del Acuerdo 624 de 2005, norma cuya aplicación la demandante no objetó. La norma en mención fue expedida, a su vez, con fundamento en el artículo 59 de la Ley 788 de 2002 […] Al resolver sobre la exequibilidad de este artículo, la Corte Constitucional precisó que al “consagrar que el procedimiento tributario nacional se aplique también como procedimiento tributario territorial, es una decisión legítima en cuanto no limita injustificadamente la autonomía de las entidades territoriales” […] Con base en esta disposición y a partir de su vigencia, los municipios y departamentos deben aplicar tanto el régimen sancionatorio (aspecto sustancial) como el procedimiento para la imposición de las sanciones, previstos en el Estatuto Tributario. No obstante, estas entidades territoriales están facultadas para disminuir el monto de las sanciones, que es un aspecto sustancial, y, en general, para simplificar procedimientos, incluido el sancionatorio, aspecto procedimental. Lo anterior significa que en vigencia de la Ley 788 de 2002 los municipios y departamentos no pueden fijar en su jurisdicción sanciones mayores a las previstas en el Estatuto Tributario. En este aspecto sustancial solo están facultados para disminuir el monto de las sanciones y si no ejercen dicha  atribución, deben imponer las sanciones determinadas en el citado estatuto, para lo cual deben tener en consideración las particularidades de cada tributo. Así, resultan aplicables los artículos 715, 716 y 717 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 643 ibídem. De conformidad con los referidos artículos, el procedimiento que se adelanta contra los obligados a declarar que omitan el cumplimiento de este deber, se inicia con el emplazamiento para declarar, acto de trámite mediante el cual la Administración invita a los contribuyentes para que cumplan ese deber dentro del término de un mes y les advierte las consecuencias en caso de persistir en su omisión. El efecto jurídico de no cumplir esta obligación dentro del plazo otorgado en el emplazamiento es la imposición de la sanción por no declarar prevista en el artículo 643 del Estatuto Tributario. Agotado el procedimiento previsto en los artículos 643, 715 y 716 del E.T., esto es, las etapas relacionadas con el emplazamiento por no declarar y la imposición de la sanción a que se refiere el artículo 643 ibídem, dentro de los cinco años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, la Administración debe proferir liquidación de aforo, para determinar la obligación tributaria a cargo del contribuyente que no declaró, como lo prevé el artículo 717 del Estatuto Tributario. Lo anterior significa que para la validez de la sanción por no declarar no es necesaria siquiera la expedición de la liquidación de aforo, pues este acto es posterior a la sanción y, una vez ejecutoriado,  pone fin al trámite de aforo. A su vez, en caso de que la liquidación de aforo se expida después del término legal, esto es, por fuera de los 5 años siguientes al vencimiento del término para declarar, lo que se genera es la nulidad de la liquidación de aforo,  no de la sanción por no declarar, que es un acto definitivo independiente de la referida liquidación oficial, aunque relacionado con ésta. Por lo demás, si el plazo para declarar ICA del año 2002 vencía el 29 de abril de 2003, aspecto que no se discute en este proceso, no puede decirse que a la fecha de la sanción (21 de diciembre de 2007) habían vencido ya los 5 años para practicar la liquidación de aforo.

 

FUENTE FORMAL: LEY 788 DE 2002 - ARTICULO 59 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 643 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 715 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 716 / / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 717 / ACUERDO 624 DE 2005 CONCEJO DE MANIZALES - ARTICULO 1

 

APELACION - No es la oportunidad para adicionar la demanda

 

La Sala decide si se ajustan a la legalidad los actos por los cuales el municipio de Manizales impuso a la actora la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio por el año gravable 2002. Sea lo primero advertir que la Sala no se pronunciará sobre la determinación de la base de la sanción por no declarar, pues dicho argumento no se propuso en la demanda sino en la apelación de la sentencia y ésta no es la oportunidad para adicionar la demanda.  De analizarse el cargo planteado en el recurso, se violarían tanto el debido proceso de la entidad demandada, como el principio de igualdad de las partes en el proceso, que corresponde al juez garantizar.

 

 

CONSEJO DE ESTADO

 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

 

SECCION CUARTA

 

Consejero ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

 

Bogotá D. C., veinticuatro (24) de octubre de dos mil trece (2013)

 

Radicación número: 17001-23-31-000-2009-00058-01(19735)

 

Actor: REPRESENTACIONES Y DISTRIBUCIONES REMO S.A.

 

Demandado: MUNICIPIO DE MANIZALES

 

 

FALLO

 

 

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el dem andante contra la sentencia del 29 de marzo de 2012 del Tribunal Administrativo de Caldas, mediante la cual decidió:

 

“1. DECLARAR probadas las excepciones de “cumplimiento de los requisitos legales para la sanción por no declarar”, “inexistencia del derecho que se reclama” y precedente judicial”, propuestas por la parte demandada, dentro del proceso que en ejercicio de la acción de NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO instauró REPRESENTACIONES Y DISTRIBUCIONES REMO S.A. en contra del MUNICIPIO DE MANIZALES – SECRETARÍA DE HACIENDA, conforme a lo señalado en la parte motiva.

 

2. INHIBIRSE de hacer pronunciamiento de mérito frente al Emplazamiento por no declarar MGY-346 del 27 de junio de 2007, por las razones expuestas en la parte motiva.

 

3. NEGAR las pretensiones de la demanda.”[1]

 

ANTECEDENTES

 

La Unidad de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Municipio de Manizales, expidió el Emplazamiento por no declarar MGY-346 de 27 de junio de 2007, respecto del impuesto de industria y comercio por los años gravables 2002 a 2006. El 26 de julio de 2007, la actora dio respuesta al emplazamiento, en la que precisó que la totalidad de los ingresos informados en las declaraciones de renta de 2002 a 2006 no constituyen la  base gravable del impuesto en el municipio de Manizales, por cuanto la actividad comercial también se desarrolló en otros municipios[2]. En consecuencia, respecto de cada año gravable informó los ingresos brutos obtenidos en Manizales y en los demás municipios del país.

 

El 26 de septiembre de 2007, la Jefe de la Unidad de Rentas del municipio expidió el Auto 420, mediante el cual comisionó a un funcionario para realizar una visita de inspección tributaria a la sociedad, con el fin de verificar la información suministrada en la respuesta al emplazamiento[3].

 

La visita no pudo realizarse pues fue aplazada por diversas circunstancias, entre otras, la no disposición de los libros de contabilidad por parte del representante legal de la sociedad y las condiciones de salud del contador[4].

 

La Secretaría de Hacienda de Manizales expidió la Resolución MGY-7417 del 21 de diciembre de 2007, por la que impuso a la sociedad sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio por el año 2002. Con fundamento en el artículo 1º del Acuerdo 624 de 2005, la sanción se fijó en $190.008.755, equivalente al 14% de los ingresos brutos declarados en Manizales, según la respuesta al emplazamiento para declarar.

 

Contra el acto anterior, la sociedad interpuso recurso de reconsideración, el 19 de febrero de 2008[5], que fue decidido por Resolución 62389 del 17 de septiembre de 2008[6], en el sentido de confirmar la sanción impuesta.

 

DEMANDA

 

Representaciones y Distribuciones Remo S.A., en ejercicio de la acción consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó:

 

“(…) se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos:

 

2007. a) Resolución Nº 62389 de Septiembre 17 de 2008, emanada de la Unidad de Rentas del Municipio de Manizales, por medio de la cual se impone SANCIÓN POR NO DECLARAR por el año gravable 2002, contenida en la Resolución MGY 7417 de Diciembre 21 de 2007. La precitada Resolución agota la vía gubernativa.

 

2002. b) Resolución No MGY 7417 de Diciembre 21 de 2007, dictada por la Unidad de Rentas del Municipio de Manizales, a través de la cual se impone SANCIÓN POR NO DECLARAR, respecto del Impuesto de Industria y Comercio y Avisos y Tableros por el año gravable de 2002.

 

Emplazamiento Previo por no Declarar número MGY-346 de Junio 27 de 2007, emanado de la Unidad de rentas que se refiere a los años gravables de 2002, 2003, 2004, 2005 y 2006.

 

4º. Declarada la nulidad de los actos administrativos citados, la factura que contiene el cobro total adeudado hasta la fecha, por sustracción de materia, queda sin efectos legales, habida consideración del cobro de lo no debido.”[7]

 

Invocó como disposiciones violadas las siguientes:

 

• Artículos 29 y 30 de la Constitución Política.
• Artículo 150 del Código de Procedimiento Civil.
• Artículos 43, 50, 59, 82 y 83 del Decreto Extraordinario 760 de 1991.
• Artículos 715, 717, 720, 742 y 743 del Estatuto Tributario Nacional.
• Artículo 6º del Acuerdo 236 de 16 de diciembre de 1996, que modificó parcialmente el artículo 234 del Decreto Extraordinario 760 de 1991.

 

El concepto de la violación se sintetiza así:

 

La actuación de la Administración viola los derechos al debido proceso y a la defensa de la contribuyente, toda vez que el emplazamiento para declarar, la resolución sancionatoria y el acto que resolvió el recurso gubernativo fueron proferidos por la misma funcionaria, por lo que hubo extralimitación de funciones.

 

Tal proceder desconoce la garantía de imparcialidad que deben tener las decisiones, pues si bien la Jefe de la Unidad de Rentas de la Secretaría de Hacienda tenía competencia para adelantar la investigación e imponer la sanción, debió declararse impedida para resolver el recurso gubernativo, en virtud de que conoció el asunto en instancia anterior, lo cual es causal de recusación, según el artículo 150 del Código de Procedimiento Civil.

 

Sobre el particular, en sentencia del 12 de julio de 2002, expediente 12637, el Consejo de Estado anuló los actos administrativos demandados por cuanto la misma funcionaria que adelantó la etapa de investigación y fiscalización, decidió del recurso de reconsideración interpuesto contra el acto definitivo.

 

La Unidad de Rentas desconoció los artículos 43 y 50 del Decreto Municipal 760 de 1991, que se refieren a la causación anual del impuesto, porque profirió el emplazamiento previo por no declarar por los años 2002 a 2006, a pesar de que debió dictar un emplazamiento por cada período gravable.

 

Además, para proferir el emplazamiento, los funcionarios no revisaron los libros de contabilidad y sus soportes y se limitaron a calcular una sanción que supera el valor del impuesto correspondiente a los citados períodos y que, además, deja abierta la posibilidad de determinar el tributo mediante liquidación oficial de aforo.

 

De acuerdo con los artículos 66 de la Ley 383 de 1997 y 715 y 716 del Estatuto Tributario, en concordancia con los artículos 742 y 743 ibídem, los términos para proferir la liquidación de aforo estaban vencidos, motivo por el cual son nulos los actos demandados.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

 

El Municipio de Manizales contestó la demanda, en los términos que se resumen a continuación[8]:

 

La Administración realizó un cruce de información con la DIAN, lo que permitió constatar que la actora percibió ingresos en desarrollo de la actividad comercial en el municipio de Manizales, por lo cual estaba obligada a declarar el impuesto de industria y comercio en dicha jurisdicción.

 

No hubo violación del debido proceso porque  no se pudo realizar la visita por causas imputables a la demandante, dado que no tenía a su disposición los libros de contabilidad y el contador público presentaba problemas de salud.

 

De conformidad con los artículos 28 del Decreto Extraordinario 760 de 1991, en concordancia con la Ley 14 de 1983 y el Decreto Ley 1333 de 1986, la demandante está obligada a declarar el impuesto de industria y comercio en Manizales, dado que durante el año 2002 ejerció allí actividad comercial. En consecuencia, la Administración procedió a emplazarla para que presentara la declaración tributaria correspondiente.

 

Y, como no declaró, le impuso sanción por no declarar, con fundamento en el artículo 1º del Acuerdo 624 de 2005, en concordancia con el artículo 643 del E.T. Por lo tanto, el Municipio no desconoció el debido proceso, pues para imponer la sanción siguió el procedimiento dispuesto en las normas tributarias.

 

Por último propuso las excepciones de cumplimiento de los requisitos legales para imponer la sanción y de aplicación del precedente judicial, dado que  el Tribunal negó las pretensiones de la demanda en un caso similar entre las mismas partes (radicado 17001233100020030074001).

 

SENTENCIA APELADA

 

El Tribunal se inhibió para fallar de fondo frente al emplazamiento para declarar, porque es un acto de trámite no susceptible de control jurisdiccional.

 

Además, negó las pretensiones de la actora por lo siguientes motivos:

 

De conformidad con la Ley 383 de 1997 y 788 de 2002, las entidades territoriales deben someterse a los procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario Nacional, razón por la cual los municipios deben ejercer sus funciones de fiscalización, determinación, liquidación y cobro de impuestos dentro de los parámetros previstos en la norma tributaria de carácter nacional.

 

Vulneración del debido proceso

 

No existe violación del derecho al debido proceso y a la defensa del contribuyente, pues la Jefe de la Unidad de Rentas del municipio de Manizales estaba facultada para la expedición de los actos administrativos, entre ellos, el emplazamiento para declarar, la imposición de la sanción por no declarar y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración.

 

El Municipio de Manizales goza de autonomía para definir su estructura administrativa y funcional, a través del concejo municipal, por disposición del numeral 6º del artículo 313 de la Constitución Política. Por su parte, el alcalde se encuentra facultado para establecer el manual de funciones de los cargos que conforman la entidad.

 

No hubo violación del principio de doble instancia. Sobre el particular, en sentencia de 13 de octubre de 2011[9], el Consejo de Estado precisó que dicho principio “se predica de las actuaciones judiciales, no de las de carácter administrativo, por lo que frente a los actos demandados el hecho de que el mismo funcionario que impuso la sanción haya decidido el recurso gubernativo, no es motivo para declarar la nulidad de la actuación”.

 

Visita de inspección tributaria

 

Está probado que la visita de inspección que ordenó el Municipio no se llevó a cabo por motivos imputables a la actora,  pues la diligencia se aplazó por el estado de salud del contador de la compañía y porque ésta no tenía a su disposición los libros y la información contable.

 

De otra parte, la práctica de una inspección tributaria no es requisito para imponer sanción por no declarar. Según el artículo 716 del E.T., para imponer la sanción es obligatorio proferir emplazamiento por no declarar.

 

La Unidad de Rentas del Municipio de Manizales aplicó en debida forma el procedimiento, puesto que emplazó al contribuyente y le otorgó el plazo de un mes para presentar la declaración. Sin embargo, la demandante hizo caso omiso del emplazamiento, por lo que procedía la imposición de la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio por el año gravable 2002.

 

Por último, de acuerdo con lo anterior, declaró probadas las excepciones de “cumplimiento de los requisitos legales para la sanción por no declarar e inexistencia del derecho que se reclama”. También, declaró probada la excepción de “precedente judicial”, teniendo en cuenta que el fallo se dictó con base en una sentencia del mismo Tribunal, de 11 de marzo de 2010, dictada en un asunto entre las mismas partes.

 

RECURSO DE APELACIÓN

 

La actora impugnó la sentencia por las siguientes razones[10]:

 

El Alcalde de Manizales expidió el Decreto 143 de 2002, contentivo del manual de funciones, en el que se establecen las funciones y requisitos especiales de la planta de personal de la Administración, en especial, del Jefe de la Unidad de Rentas y el Jefe del Grupo de Recursos Tributarios.

 

El acto que decidió el recurso de reconsideración contra la sanción por no declarar es nulo por falta de competencia dado que fue proferido por la misma funcionaria que expidió el acto recurrido y, por ende, había conocido el asunto en instancia anterior.

 

La funcionaria que impuso la sanción no puede resolver el recurso de reconsideración, pues no se trata de un recurso de reposición y está prohibido legalmente que el mismo funcionario que impuso la sanción decida acerca de la confirmación o modificación de dicha decisión. Por tal razón, la funcionaria adscrita a la Unidad de Rentas debió declararse impedida para resolver el recurso.

 

La Administración intentó subsanar este error de procedimiento al crear en la Unidad de Rentas el cargo de Jefe de Recursos Tributarios. Sin embargo, la resolución que desata el recurso de reconsideración está firmada por la Líder de Proyecto o Jefe de Unidad de Rentas, situación que demuestra la invalidez de la actuación.

 

No es posible que se fije sanción por no declarar sobre la totalidad de ingresos informados en la declaración de renta del año 2002 por $1.3757.205.391, sobre la base del 14%. Lo anterior, porque no se precisó que dichos ingresos se obtuvieron en Manizales, pues en cada municipio se causa el tributo con base en el acuerdo de rentas correspondiente.

 

Además, como base de la sanción no podía tenerse en cuenta el impuesto que se causó en el año 2002, dado que el plazo para declarar ICA de ese año venció el 9 de abril de 2003, según el Decreto 279 de 2002.

 

Aunado a lo anterior, el término de cinco años que tiene la Administración para expedir la liquidación de aforo está vencido, motivo por el cual no puede operar la sanción por no declarar.

 

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

 

La demandante y el municipio demandado no alegaron de conclusión y el Ministerio Público no emitió concepto.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

 

La Sala decide si se ajustan a la legalidad los actos por los cuales el municipio de Manizales impuso a la actora la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio por el año gravable 2002.

 

Sea lo primero advertir que la Sala no se pronunciará sobre la determinación de la base de la sanción por no declarar, pues dicho argumento no se propuso en la demanda sino en la apelación de la sentencia y ésta no es la oportunidad para adicionar la demanda.  De analizarse el cargo planteado en el recurso, se violarían tanto el debido proceso de la entidad demandada, como el principio de igualdad de las partes en el proceso, que corresponde al juez garantizar[11].

 

Por lo anterior, la Sala precisa si es nula por falta de competencia la resolución que resolvió el recurso de reconsideración contra el acto que impuso la sanción por no declarar, por haber sido proferida por la misma funcionaria que dictó el acto recurrido.

 

También define si es válida la sanción por no declarar, a pesar de que supuestamente había vencido el plazo para practicar la liquidación de aforo.

 

Competencia para resolver el recurso gubernativo interpuesto contra la resolución que impuso la sanción por no declarar

 

En el presente asunto, la Resolución MGY 7417 del 21 de diciembre de 2007[12], por la cual se impuso a la actora la sanción por no declarar ICA por el año gravable 2002, fue proferida por la Jefe de Unidad de Rentas del Municipio de Manizales y la Resolución 62389 del 17 de septiembre de 2008, que decidió el recurso de reconsideración fue decidido también por la Líder o Jefe de la Unidad de Rentas, esto es, ambos actos fueron dictados por la misma funcionaria.

 

No se discute la aplicación del Decreto Municipal 143 de 2002,  en relación con las funciones y requisitos exigidos para los cargos de la Secretaría de Hacienda de  Manizales, entre ellos, el Jefe de Unidad de Rentas y el Jefe de Grupo Recursos Tributarios de la Unidad de Rentas del Municipio. En consecuencia, la Sala reitera el criterio expuesto en oportunidad anterior, en un asunto similar entre las mismas partes[13]:

 

“[…) En el presente asunto, según lo estableció el Tribunal, el Jefe de la Unidad de Rentas era el funcionario competente para decidir el recurso de reposición  interpuesto contra los actos que imponen sanciones a los contribuyentes. Lo anterior, con fundamento en el Capítulo 7°, artículo 7° del Decreto 143 de 2002 proferido por la Alcaldía de Manizales.[…]

 

En los folios 59 y siguientes obra parte del Decreto 0143 del 2002, la correspondiente al “Capítulo 7” – “Secretaría de Hacienda”, “Artículo 7 – Funciones y requisitos Especiales”, concretamente, las fracciones que hacen referencia a las funciones y requisitos exigidos para los siguientes cargos: Jefe de la Unidad de Rentas y Jefe de Grupo Recursos Tributarios de la misma Unidad. Cargos que hacen parte de la planta de personal de la Secretaría de Hacienda del Municipio de Manizales.

 

Leído se constata que expresamente la función de “Resolver en reposición la imposición de multas a los contribuyentes de los impuestos”[14] está a cargo del Jefe de la Unidad de Rentas.

 

Y, al Jefe de Grupo Recursos Tributarios le corresponde: “Estudiar, dar concepto y sustanciar los recursos de reposición que se interpongan ante la Unidad de Rentas”[15].

 

De las normas transcritas se deduce que contra los actos que imponen sanción procede el recurso de reposición. Que los recursos que se interpongan contra los actos sancionatorios, si bien es función del Jefe de Grupo Recursos Tributarios preparar el proyecto de fallo, corresponde al Jefe de la Unidad de Rentas proferir la decisión.

 

En consecuencia, el apelante no desvirtuó que, según el ordenamiento local, el Jefe de la Unidad de Rentas tiene la competencia para decidir el recurso interpuesto contra la resolución que impuso la sanción por no declarar.”

 

 

Teniendo en cuenta el anterior criterio, debe concluirse que al Jefe de Grupo Recursos Tributarios de la Unidad de Rentas le corresponde preparar o sustanciar la decisión del recurso, pero quien debe proferir la decisión es el Jefe de la Unidad.

 

En consecuencia, la Jefe de la Unidad de Rentas del Municipio era la competente para decidir el recurso interpuesto contra la resolución que impuso la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio por el año gravable 2002.

 

En cuanto al presunto desconocimiento de la doble instancia, la Sala reitera el criterio fijado en sentencia de 14 de abril de 2011[16], en la cual se hicieron las siguientes precisiones:

 

El principio de la doble instancia, previsto en el artículo 31 de la Constitución Política[17], se aplica a los procesos judiciales y no a los procedimientos administrativos, en los cuales se profieren actos administrativos y no sentencias judiciales. Además, tales actos  pueden ser objeto de control jurisdiccional[18].

Las normas que regulan la competencia para proferir las liquidaciones oficiales y sanciones[19] al igual que para decidir el recurso de reconsideración[20], aplicables a los entes territoriales[21],  no disponen que los funcionarios competentes para resolver el recurso sean superiores jerárquicos de quienes imponen las sanciones, “es decir que la estructura y trámite del recurso no está dispuesto por competencias verticales o por una relación de inferior a superior jerárquico sino de funcionarios de distintas unidades en un plano horizontal”[22].

 

De acuerdo con las anteriores precisiones, que en esta oportunidad se reiteran, la competencia para resolver el recurso de reconsideración contra actos sancionatorios no se determina por el orden jerárquico de los funcionarios “sino que debe tenerse en cuenta la estructura propia de la Administración” que expida el acto correspondiente[23], en este caso, de la Secretaría de Hacienda de  Manizales.

 

En efecto, el Decreto 143 de 2002, que prevé el manual de funciones de los servidores del municipio de Manizales, “no cuenta con la estructura orgánica que permita que los recursos sean decididos por funcionarios distintos, como ocurre a nivel nacional”[24], motivo por el cual asignó la competencia al Jefe de la Unidad de Rentas.

 

Así pues, no existe la falta de competencia alegada por la recurrente, pues el acto que resolvió el recurso de reconsideración contra la sanción por no declarar fue proferido precisamente por la funcionaria competente, es decir, la Jefe de la Unidad de Rentas de la Secretaría de Hacienda de  Manizales.  No prospera el cargo.

 

Validez de la sanción por no declarar

 

Por Resolución MGY-7417 del 21 de diciembre de 2007, el municipio de Manizales sancionó a la actora por no declarar el impuesto de industria y comercio del año 2002. La sanción fue determinada con base en el artículo 1º del Acuerdo 624 de 2005, norma cuya aplicación la demandante no objetó.

 

La norma en mención fue expedida, a su vez, con fundamento en el artículo 59 de la Ley 788 de 2002, “por la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones”, que señala[25]:

 

“PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO TERRITORIAL. Los departamentos y municipios aplicarán los procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario Nacional, para la administración, determinación, discusión, cobro, devoluciones, régimen sancionatorio incluida su imposición, a los impuestos por ellos administrados. Así mismo aplicarán el procedimiento administrativo de cobro a las multas, derechos y demás recursos territoriales. El monto de las sanciones y el término de la aplicación de los procedimientos anteriores, podrán disminuirse y simplificarse acorde con la naturaleza de sus tributos, y teniendo en cuenta la proporcionalidad de estas respecto del monto de los impuestos”[26].

 

Al resolver sobre la exequibilidad de este artículo, la Corte Constitucional precisó que al “consagrar que el procedimiento tributario nacional se aplique también como procedimiento tributario territorial, es una decisión legítima en cuanto no limita injustificadamente la autonomía de las entidades territoriales”[27].

 

Y agregó:

 

“Esto es así porque, por una parte, la misma Carta ha establecido que las competencias que en materia tributaria se reconocen a tales entidades, se ejercen de acuerdo con la Constitución y la ley. De este modo, nada se opone a que el Congreso determine el procedimiento tributario a aplicar en tales entidades. Mucho más si con esa decisión se promueven mecanismos adecuados de recaudo y se facilitan condiciones equitativas para los administrados, circunstancias estas que optimizan el principio de eficiencia del tributo y que potencian la realización de uno de los derechos contenidos en el principio de autonomía de las entidades territoriales, cual es el de participar en las rentas nacionales”. (Resalta la Sala)

 

Además, destacó que “la norma demandada deja a salvo la facultad de las entidades territoriales de disminuir el monto de las sanciones y simplificar los procedimientos, dependiendo de la naturaleza de los tributos y la proporcionalidad de las sanciones respecto del monto de los impuestos”, por lo que indicó que, la interferencia del legislador no es ilimitada sino “razonable, orientada a la promoción de procedimientos tributarios equitativos para los administrados y eficaces para la administración y susceptible de adecuarse a las connotaciones propias de la materia tributaria a cargo de esas entidades”.

 

Con base en esta disposición y a partir de su vigencia, los municipios y departamentos deben aplicar tanto el régimen sancionatorio (aspecto sustancial) como el procedimiento para la imposición de las sanciones,  previstos en el Estatuto Tributario. No obstante, estas entidades territoriales están facultadas para disminuir el monto de las sanciones, que es un aspecto sustancial, y, en general, para simplificar procedimientos, incluido el sancionatorio, aspecto procedimental.

 

Lo anterior significa que en vigencia de la Ley 788 de 2002 los municipios y departamentos no pueden fijar en su jurisdicción sanciones mayores a las previstas en el Estatuto Tributario. En este aspecto sustancial solo están facultados para disminuir el monto de las sanciones y si no ejercen dicha  atribución, deben imponer las sanciones determinadas en el citado estatuto, para lo cual deben tener en consideración las particularidades de cada tributo [28].

Así, resultan aplicables los artículos 715[29], 716[30] y 717[31] del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 643 ibídem. De conformidad con los referidos artículos, el procedimiento que se adelanta contra los obligados a declarar que omitan el cumplimiento de este deber, se inicia con el emplazamiento para declarar, acto de trámite mediante el cual la Administración invita a los contribuyentes para que cumplan ese deber dentro del término de un mes y les advierte las consecuencias en caso de persistir en su omisión.

 

El efecto jurídico de no cumplir esta obligación dentro del plazo otorgado en el emplazamiento es la imposición de la sanción por no declarar prevista en el artículo 643 del Estatuto Tributario[32].

 

Agotado el procedimiento previsto en los artículos 643, 715 y 716 del E.T., esto es,  las etapas relacionadas con el emplazamiento por no declarar y la imposición de la sanción a que se refiere el artículo 643 ibídem[33], dentro de los cinco años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, la Administración debe proferir liquidación de aforo, para determinar la obligación tributaria a cargo del contribuyente que no declaró, como lo prevé el artículo 717 del Estatuto Tributario[34].

 

Lo anterior significa que para la validez de la sanción por no declarar no es necesaria siquiera la expedición de la liquidación de aforo, pues este acto es posterior a la sanción y, una vez ejecutoriado,  pone fin al trámite de aforo[35].

 

A su vez, en caso de que la liquidación de aforo se expida después del término legal, esto es, por fuera de los 5 años siguientes al vencimiento del término para declarar, lo que se genera es la nulidad de la liquidación de aforo[36],  no de la sanción por no declarar, que es un acto definitivo independiente de la referida liquidación oficial, aunque relacionado con ésta.

 

Por lo demás, si el plazo para declarar ICA del año 2002 vencía el 29 de abril de 2003, aspecto que no se discute en este proceso, no puede decirse que a la fecha de la sanción (21 de diciembre de 2007) habían vencido ya los 5 años para practicar la liquidación de aforo.

 

Las razones que anteceden son suficientes para confirmar la sentencia apelada.

 

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

 

F A L L A

 

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

 

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y  cúmplase.

 

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ Presidente de la Sección	HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS
MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA            JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

 

[1] Folios 84 a 92 c.p.

[2] Folios 4 a 7 c.a.

[3] Folio 11 c.a.

[4] Folios 12 a 13 c.a.

[5] Folios 24 a 26 c.a.

[6] Folios 31 a 34 c.a. Acto firmado por Olga Lucía Ramírez López, Líder de proyecto Unidad de Rentas y Adriana Zuluaga Zuluaga, Jefe de Recursos Tributarios.

[7] Folios 19 a 20 c.p.

[8] Folios 48 a 60 c.p.

[9] Expediente 17001-23-31-000-2009-00035-01. C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

[10] Folios 232 a 237 c.p.

[11] Artículo 37 [num 2] Código de Procedimiento Civil, aplicable por remisión del artículo 267 del Código Contencioso Administrativo).

 

[12] Folios 23 a 25 c.p.

[13] Sentencia del 13 de octubre de 2011, exp. 18280, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, reiterada en fallo de 1 de agosto de 2013, exp 19564 C.P Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

[14] Cfr. fl. 61 c.p.

[15] Cfr. fl. 64 c.p.

[16] Exp 17930. C. P Martha Teresa Briceño de Valencia.

[17]“Artículo 31. Toda sentencia judicial podrá ser apelada o consultada, salvo las excepciones que consagre la ley.

El superior no podrá agravar la pena impuesta cuando el condenado sea apelante único.”

[18] “4.3. La posibilidad de acudir ante una segunda instancia merced al recurso de apelación no es, entonces, un principio absoluto como erradamente lo considera el demandante. Además, la Sala debe precisar que el principio consagrado en el artículo 31 superior fue concebido para sentencias judiciales, mientras el reclamo del demandante en el asunto que se examina tiene que ver con normas que regulan el procedimiento administrativo de índole tributaria; es decir, los preceptos impugnados no están referidos a procesos judiciales al cabo de los cuales se puedan proferir sentencias, sino a determinados trámites que se pueden adelantar ante las autoridades tributarias, cuyas decisiones podrán ser posteriormente sometidas a juzgamiento ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo”. Sentencia C-739/06.

[19] ARTÍCULO 691 E.T. COMPETENCIA PARA AMPLIAR REQUERIMIENTOS ESPECIALES, PROFERIR LIQUIDACIONES OFICIALES  Y APLICAR SANCIONES. Corresponde al Jefe de la Unidad de Liquidación, proferir las ampliaciones a los requerimientos especiales; las liquidaciones de revisión; corrección y aforo; la adición de impuestos y demás actos de determinación oficial de impuestos, anticipos y retenciones […]

[20] Artículo 721 E.T COMPETENCIA FUNCIONAL DE DISCUSIÓN. Corresponde al Jefe de la Unidad de Recursos Tributarios, fallar los recursos de reconsideración contra los diversos actos de determinación de impuestos y que imponen sanciones, y en general, los demás recursos cuya competencia no esté adscrita a otro funcionario.

[21] Artículos 66 de la Ley 383 de 1997 y 59 de la Ley 788 de 2002

[22] Sentencia de 14 de abril de 2011, exp 17930.

[23] Sentencia de 13 de octubre de 2011, exp 18280.

[24] Ibídem

[25] Teniendo en cuenta que el plazo para declarar ICA del año 2002 vencía el 29 de abril de 2003, según el Decreto Municipal 279 de 31 de diciembre de 2002, la omisión del deber de declarar empezaría a contarse desde el 30 de abril de 2003, fecha para la cual era obligatoria la aplicación de la Ley 788 de 2002, en el municipio demandado.

[26] Artículo declarado exequible por la Corte Constitucional en sentencia C-1114/03, M.P. doctor Jaime Córdoba Triviño.

[27] Ibídem

[28] Sección Cuarta, sentencia de 29 de noviembre de 2012, exp 17062.

[29] E.T., artículo 715. Emplazamiento previo por no declarar. Quienes incumplan con la obligación de presentar las declaraciones tributarias, estando obligados a ello, serán emplazados por la Administración de Impuestos, previa comprobación de su obligación, para que lo hagan en el término perentorio de un (1) mes, advirtiéndoseles de las consecuencias legales en caso de persistir su omisión.

El contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, que presente la declaración con posterioridad al emplazamiento, deberá liquidar y pagar la sanción por extemporaneidad, en los términos previstos en el artículo 642.

[30] E.T., artículo 716. Consecuencia de la no presentación de la declaración con motivo del emplazamiento.  Vencido el término que otorga el emplazamiento de que trata el artículo anterior, sin que se hubiere presentado la declaración respectiva, la Administración de Impuestos procederá a aplicar la sanción por no declarar prevista en el artículo 643”.

[31] ARTICULO 717. LIQUIDACIÓN DE AFORO. Agotado el procedimiento previsto en los artículos 643, 715 y 716, la Administración podrá, dentro de los cinco (5) años siguientes al vencimiento del plazo señalado para declarar, determinar mediante una liquidación de aforo, la obligación tributaria al contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, que no haya declarado.

[32] Conforme con dicha disposición, la sanción por no declarar el impuesto sobre la renta será equivalente “al veinte por ciento (20%) del valor de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la Administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al veinte por ciento (20%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de renta presentada, el que fuere superior.”

[33] Entre otras, ver sentencia de 3 de octubre de 2007, exp 15530 C.P María Inés Ortiz Barbosa.

[34] Ver sentencias de 3 de octubre de 2007, Exp. 15530, M.P: Dra. María Inés Ortiz Barbosa; 13 de noviembre del 2008, Exp. 25000-23-27-000-2005-00749-01(16350) y del 28 de enero de 2010, Exp. 25000-23-27-000-2006-01341-01 (17209).

[35] De acuerdo con el artículo 720 del Estatuto Tributario, contra la liquidación de aforo procede el recurso de reconsideración.

[36] Que no se demandó en este proceso